ANALISIS SOBRE LA REFORMA DE LA LEY DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA

ANALISIS SOBRE LA REFORMA DE LA LEY DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA

Mediante el Decreto No. 1.435 publicado en la Gaceta Oficial Extraordinaria No. 6.152 del 18 de noviembre de 2014, fue promulgada la Reforma a la Ley de Impuesto sobre la Renta (“la Reforma”) que originará efectos limitados sobre la mayoría de las entidades y efectos mayores sobre determinadas entidades específicamente afectadas por algunos de los cambios introducidos en esa importante ley.

VIGENCIA Y APLICACIÓN DE LA REFORMA

Para todos los efectos, la Reforma comenzó a regir en la fecha de su publicación en la Gaceta Oficial (18 de noviembre de 2014) y se aplicará a los ejercicios que se inicien durante su vigencia. Por tal motivo, las entidades cuyos ejercicios se inicien a partir del 18 de noviembre de 2014 tendrán que aplicar los cambios que las afecten. Debido a que la mayoría de las entidades en Venezuela han seleccionado el año calendario como su ejercicio contable, el primer ejercicio fiscal que será afectado por la Reforma para esas entidades es el que comienza el 1 de enero de 2015. Cierta planificación fiscal puede aplicarse para sacar ventajas de la aplicación de la Reforma en 2014.

Por tales motivos, es necesario que esas entidades evalúen lo antes posible todos los efectos de la Reforma para aplicar los cambios que sean necesarios, legales y convenientes antes de que finalice el año 2014.

CAMBIO DEL IPC POR EL INPC

Una modificación importante contenida en la Reforma es la eliminación del Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas y su sustitución por el Índice Nacional de Precios al Consumidor (INPC), que es la base que deberá utilizarse a efectos de los cálculos del ajuste por inflación fiscal a partir de 2015. Al cambiar la base, las entidades tendrán que hacer todos los cálculos de nuevo porque el INPC contiene datos diferentes a los del IPC y porque no existen datos del INPC anteriores al 31 de diciembre de 2007. No obstante, se supone que la Administración Tributaria debe publicar una Providencia aclarando cómo debe hacerse el cambio de base.

En otras palabras, tendría que aplicarse la Disposición Transitoria Segunda de la Resolución No. 08-04-01 del Banco Central de Venezuela del 3 de abril de 2008, que contiene las Normas que Regulan el Índice Nacional de Precios al Consumidor (INPC) y que establece lo siguiente:

“Los cálculos que, a partir de la primera divulgación oficial de los resultados del Índice Nacional de Precios al Consumidor (INPC), ordenen o instruyan Leyes, Reglamentos, Decretos, Resoluciones, Providencias, Circulares, y demás instrumentos normativos o actos administrativos de efectos generales, así como decisiones judiciales, que hayan de efectuarse basados en la variación de precios, en períodos cuya fecha de inicio sea anterior al 1° de enero de 2008, y de culminación posterior a dicha fecha, se efectuarán empleando el Índice de Precios al Consumidor del Área Metropolitana de Caracas hasta el 31 de diciembre de 2007, y desde el 1° de enero de 2008, el Índice Nacional de Precios al Consumidor (INPC), sin perjuicio de lo establecido en el primer aparte del Artículo 5° de las presentes Normas.”

Es decir, las entidades tendrían que mantener los cálculos del ajuste por inflación fiscal con la data hasta el 31 de diciembre de 2007 basada en el IPC y de ahí en adelante tendrían que recalcular toda la información utilizando la data del INPC (1 de enero de 2008 en adelante), lo que producirá montos algo diferentes a los determinados hasta ahora, ya que el IPC presentaba cierta diferencia con respecto al INPC. Por ejemplo, al 31 de diciembre de 2013, el INPC presentaba un índice acumulado de 498,10 mientras que el IPC acumulado a la misma fecha era de 501,80.

Se estima que el proceso de cambio de base para los cálculos no debe ser muy complejo porque, básicamente, lo que habría que hacer es sustituir un índice por el otro al cierre del ejercicio, con la salvedad de las partidas del patrimonio, de las exclusiones fiscales al patrimonio y de algunos activos no monetarios (las construcciones en proceso, por ejemplo), sobre las cuales se requiere la aplicación de los índices a sus movimientos para lograr un resultado razonable al cierre del ejercicio. Las entidades deben avanzar rápidamente en revisar los cambios con sus asesores en materia de ajuste por inflación fiscal para programar el trabajo que sea necesario con tiempo.

Los efectos contables derivados de este cambio afectarían al impuesto diferido que han reconocido las entidades, ya que los nuevos montos del ajuste por inflación a efectos fiscales serán diferentes a los que se declararon hasta antes de la entrada en vigencia de la Reforma. Adicionalmente, la diferencia temporaria entre el ajuste por inflación contable de los activos no monetarios y el ajuste por inflación fiscal de los mismos activos, debería tender a eliminarse porque a efectos contables las entidades han venido calculando el ajuste por inflación con base en el INPC. La Reforma tendría el efecto, a reconocerse en 2015, de eliminar a futuro la diferencia temporaria relacionada con el ajuste por inflación de los activos no monetarios.

El cambio del IPC al INPC se recoge en la Reforma también en todos los artículos de la ley derogada donde se mencionaba al primero como base para determinadas disposiciones. Por lo tanto, los interesados deben consultar el texto de la Reforma para conocer con exactitud los artículos modificados.

ELIMINACIÓN DEL AJUSTE POR INFLACIÓN FISCAL PARA CIERTAS ENTIDADES

La Reforma establece la eliminación del ajuste por inflación fiscal que venían aplicando las entidades bancarias, financieras, de seguros y de reaseguros. Dichas entidades tienen como ejercicio fiscal el año calendario y, por tanto, los efectos fiscales de la Reforma se recogerán en 2015. Debido a que se trata de un cambio que afecta específicamente a ese grupo de entidades, los efectos serán limitados en relación con el universo de entidades venezolanas.

Independientemente de las razones fiscales y económicas para este cambio y del hecho de que el mismo afecta a un número limitado de entidades, es importante conocer sus efectos contables, si es que existen dichos efectos.

De acuerdo con las prácticas contables de las entidades afectadas por el cambio, la mayoría de ellas lleva sus libros contables aplicando normas específicas promulgadas por los órganos reguladores correspondientes – Superintendencia de Bancos o Superintendencia de Seguros. La primera de dichas instituciones permite el reconocimiento del impuesto diferido sobre bases diferentes a las establecidas en las NIIF. La Superintendencia de Seguros no permite el reconocimiento del impuesto diferido en los estados financieros de las entidades que reportan bajo esas normas. Sin embargo, es evidente que cuando se aplicó el ajuste por inflación en las declaraciones de impuestos de todas las entidades afectadas por la Reforma, se determinó una diferencia temporaria por los activos no monetarios, al igual que sucede con el resto de entidades que reporta bajo las NIIF (bajo las NIIF Completas o la NIIF para las PyMES), que originó impuesto diferido.

También pudo originarse impuesto diferido en otras partidas del estado de situación financiera de esas entidades que se declaraban para efectos fiscales de forma diferente al reconocimiento contable (por ejemplo, en relación con el tratamiento de las inversiones en subsidiarias o por provisiones o activos no reconocidos fiscalmente pero sí contablemente).

Al final, lo que estaba sucediendo es que las entidades afectadas estaban declarando el ajuste por inflación sobre los activos no monetarios cuyo efecto no estaba siendo reconocido en los estados financieros de las compañías de seguros y de reaseguros, produciendo, como es claro, una distorsión que los usuarios de esos estados financieros no conocen. Para las mismas entidades, queda pendiente el impuesto diferido originado en otras partidas temporarias que no se ha reconocido contablemente aunque para efectos fiscales ya se han declarado como partidas no gravables o no deducibles.

Al entrar en vigencia la eliminación del ajuste por inflación fiscal, la distorsión comentada desaparecerá ya que para efectos locales no habrá partidas temporarias en lo que respecta al ajuste por inflación contable de los activos no monetarios.

Las entidades de seguros y de reaseguros que reportan a su casa matriz del extranjero sufrirán el impacto de la eliminación del ajuste por inflación porque en los estados financieros de esas entidades extranjeras con seguridad se ha reconocido el impuesto diferido de todas las partidas que lo originan. Al eliminar el ajuste por inflación fiscal, las partidas temporarias que originaron impuesto diferido tendrán que darse de baja de los cálculos de dicha partida, lo cual originará un efecto desconocido en los estados financieros de las entidades controladoras, pero probablemente insignificante. Quizás lo más conveniente es que esas entidades eliminen el impuesto diferido que hubieran creado sobre el ajuste por inflación antes del cierre de 2014 y no esperar hasta 2015 para hacerlo, pero cualquier decisión tendría que ser consultada con sus auditores y con la casa matriz.

OTRAS MODIFICACIONES

Numeral 6 del Artículo 27:

Artículo 27 – Para obtener el enriquecimiento neto global se harán de la renta bruta las deducciones que se expresan a continuación, las cuales, salvo disposición en contrario, deberán corresponder a egresos causados no imputables al costo, normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir el enriquecimiento:………..

6: Las pérdidas sufridas

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