NORMATIVA CONTRA POSITIVA CONTRA CONDICIONAL-NORMATIVA

I. INTRODUCCIÓN (1)

La teoría condicional-normativa ha despertado cierta curiosidad en los últimos años como posible solución al gran dilema de la contabilidad académica (cf. Mattessich 1995). Parece, sin embargo, que siguen existiendo dudas al respecto, lo cual puede explicar por qué se me ha pedido que presente este artículo en el primer número de Canadian Accounting Perspectives. Puede ser ésta una ocasión oportuna, dado que la metodología de contabilidad condicional-normativa (CoNAM, del inglésConditional-Normative Accounting Methodology) tiene una orientación pragmática, al igual que esta publicación. También puede resultar adecuado el hecho de que esta nueva revista contenga en el título la palabra Canadian («canadiense»). Y es que Canadá es un país del centro: sus raíces se encuentran en Gran Bretaña y Francia, así como en muchos otros países de diferentes continentes, pero mantiene a la vez estrechos lazos geográficos y económicos con los Estados Unidos. De igual manera, las ideas expresadas en este artículo, aunque poco comunes, no son radicales, sino que siguen el camino delmesotes o virtuoso término medio aristotélico.

En todo caso, la metodología que aquí discutimos no es sino una herramienta que puede facilitar una tarea mucho más amplia e importante: la búsqueda de una síntesis que permita superar el actual cisma existente entre, por una parte, la teoría positiva de la contabilidad (PAT, del inglés positive accounting theory), de orientación radical y empírica, y la tendencia críticointerpretativa (CIV, del ingléscritical-interpretive view), por otra. En todo caso, si la teoría condicional-normativa no llegase a convertirse en la plataforma de despegue que buscamos, yo personalmente preferiría ser conocido como el «profeta» de la «nueva síntesis» antes que como el «padrino» de la CoNAM. Es decir, que para mí la posibilidad de crear una síntesis que ayude a superar el cisma hoy existente en la contabilidad tiene más significado que la propia teoría condicional-normativa, la cual a su vez puede ser uno de los muchos medios posibles para alcanzar ese fin antes señalado.

Desde finales de los años 60 y toda la década de los 70 del siglo pasado, con el advenimiento de la contabilidad de orientación rigurosamente estadístico-empírica, la investigación más tradicional empezó a ser considerada excesivamente normativa y poco científica y pasó a ser rechazada por importantes sectores dentro de la elite de la contabilidad académica en América del Norte. De hecho, durante las últimas dos o tres décadas, muchos colegas alimentaron la esperanza de que la nueva investigación estadístico-empírica acabaría por solucionar los grandes problemas de la contabilidad y convertiría la disciplina en una ciencia pura o positivista. Pero unas décadas más tarde, y a pesar del impresionante volumen de sofisticados trabajos académicos que se han publicado, no ha sido posible resolver la mayoría de los problemas más apremiantes: el tema de la valoración, el diseño de formas fiables para controlar la eficacia de los sistemas de contabilidad gerencial y financiera, el debate sobre la independencia del auditor, la obtención de un acuerdo sobre normas internacionales de contabilidad, la brecha existente entre visiones tan alejadas entre sí como la PAT norteamericana y la CIV británica... No es de extrañar, por tanto, que en este principio del siglo XXI se perciba entre los contables de todo el mundo cierta desilusión en relación con los estudios actuales sobre contabilidad. ¿Es que nuestras aspiraciones científicas eran demasiado elevadas o incluso equivocadas? ¿Hemos sido injustos con la teoría «normativa» tradicional o, por decirlo de una manera menos dura, hemos pasado por alto que dicho enfoque podría haber sido rescatado utilizando una metodología condicional-normativa que permitiese delimitar o aparcar el uso de los juicios de valor sin desecharlos totalmente?

2. METODOLOGÍAS CONTABLES: NORMATIVA CONTRA POSITIVA CONTRA CONDICIONAL-NORMATIVA

Antes de seguir adelante, conviene aclarar las diferencias fundamentales que existen entre estas metodologías rivales. En primer lugar, debe distinguirse entre los estudios normativos en sentido explícito (deliberado) e implícito (oculto). Un ejemplo típico de la variante explícita lo constituyen las teorías de la primera escuela «ética» alemana de dirección y administración de empresas, dentro de la cual podemos destacar a Schär (1889, 1911, 1914), Nicklisch (1903, 1912, 1922) y, en menor medida, a Schmalenbach (1919a, 1919b) [cf. también Schneider (1981: 140-141)]. Schär, por ejemplo, era partidario de una política empresarial en la que el auténtico objetivo no fuera la obtención de beneficios, sino una minimización de costes que en último caso revirtiera en beneficio del consumidor (cf. Schär 1911: 73). Más recientemente, sobre todo desde la década de los 80 del siglo pasado, los representantes de la CIV (cf. Chua 1986), desafiando a la PAT y en reacción contra ella, admitieron también (al menos de forma general) unas normas éticas, ambientalistas y a veces de orientación marxista.

Sin embargo, la orientación normativa puede no resultar tan obvia en el caso de otras teorías, quizá porque lo que estaba en juego no eran tanto juicios de valor éticos como pragmáticos. Por ejemplo, muchos «empiricistas» consideran normativos trabajos como los de Edwards y Bell (1961), Moonitz (1961), Sprouse y Moonitz (1962), Goldberg (1965), Chambers (1966), Ijiri (1967) o Sterling (1970). Y a la teoría contable normativa suele achacársele que contiene juicios de valor explícitos o implícitos (más allá de lo precientífico) y que dichos juicios de valor conducen a conclusiones que no se consideran neutrales o «desinteresadas» desde un punto de vista científico.

Los defensores de las teorías contables empírica y positiva (recogidas en Beaver 1981, Watts y Zimmerman 1986, 1990 y muchos otros) afirman que su postura no está contaminada por juicios de valor, es decir, que son espacios «libres de valores». Sin embargo, desde un punto de vista estrictamente lógico, debemos admitir que la investigación científica en sentido amplio no puede llevarse a cabo sin tener en cuenta determinados juicios de valor (los llamados juicios de valor precientíficos). Estos juicios son especialmente importantes en las ciencias económicas, donde la maximización de beneficios suele tomarse como norma precientífica. Pero no es éste el único argumento que permite que la CIV, con su base crítica, postestructuralista, desconstruccionista y posmoderna (cf. Habermas 1968, 1996; Foucault 1966, 1968, 1969, 1994; Derrida 1967, 1972; Baudrillard 1973, 1981; etc.) vea una oportunidad para afirmar que todas las ciencias están cargadas de juicios de valor y que ninguna es capaz de revelar lo que es verdadero y real.

La teoría condicional-normativa, por su parte, intenta establecer los medios apropiados para un fin determinado, aunque, si así se desea, también puede examinar el fin. Blaug (1978: 710), por ejemplo, señala que «es perfectamente posible realizar un análisis científico de los juicios de valor, y al negar que los juicios normativos están sujetos al discurso racional, los economistas han engañado a sus críticos y se han privado a sí mismos de un área de análisis muy prometedora». Así, vemos que ni la teoría condicional-normativa es nueva ni soy yo su progenitor. Es innegable su importancia en la década de los años 50 del siglo pasado dentro de los campos de la Economía (2) y la Investigación de Operaciones, como lo demuestra el siguiente comentario de Luce y Raiffa (1957: 63) (3) :

Insistimos en este punto porque, en nuestra opinión, resulta crucial que los estudiosos de las ciencias sociales reconozcan que la teoría de juegos no es descriptiva, sino más bien (condicionalmente) normativa, ya que no especifica cómo debe actuar la gente ni tampoco cómo actúa en sentido absoluto, sino cómo deberían actuar para alcanzar determinados fines.

Pero los modelos matemáticos de la teoría de juegos y otras áreas de la Investigación de Operaciones están basados en supuestos bien especificados y estructuras claramente definidas, por lo que desde un punto de vista condicional-normativo puede resultar más fácil usar dichos supuestos y estructuras que las situaciones vagamente estructuradas tan características de la contabilidad. A pesar de todo esto, se ha presentado la duda de si las matemáticas tradicionales resultan suficientes para manejar elementos normativos o si, por el contrario, se necesita una lógica especial e independiente. Esta cuestión tuvo como consecuencia un desastre de amplia repercusión en el que llegó a participar nada menos que el premio Nobel Herbert Simon. Simon (1967) negó la necesidad de una lógica de acción independiente (que perteneciera a la deontología en el sentido amplio de la palabra), mientras que los lógicos -por ejemplo, Brinkley (1967), Belnap (1967) y otros- se opusieron firmemente a las tesis de Simon.

Otro punto digno de mención es el hecho de que Luce y Raiffa (v. cita anterior) ponían la palabra condicionalmente entre paréntesis, lo cual puede indicar que estos autores consideraban que las teorías condicional-normativas pertenecían esencialmente a la categoría normativa. Esta opinión contrasta con la de Kelsen (4) (1979, 1992), que a su vez se remonta a los años 30 del siglo pasado. Kelsen habla no sólo de una teoría de la ley «pura» y «científica», sino también de «positivismo legal» y de «normas legales positivas». También Kelsen (1992: 21) afirma que «toda norma es válida sólo de manera condicional ». Por tanto, la noción de lo condicional-normativo tuvo un papel destacado tanto en la teoría

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