CONTABILIDAD

EVOLUCION HISTORICA DE LA CONTABILIDAD

SÍNTESIS HISTÓRICA DEL DESARROLLO DE LA CONTABILIDAD

a) Edad Antigua:

En el año 6000 a.C., ya existían los elementos necesarios para la actividad contable: la escritura y los números; el concepto de propiedad, un gran volumen de operaciones, las monedas y quizás, el crédito en los mercados, al respecto existe una tablilla de barro, que data de la época, de origen sumerio, en la que algunos investigadores han creído encontrar registros de ingresos y egresos, a partida simple; otros más audaces identifican los registros a partida doble.

Existen testimonios sobre contabilidad, tanto en Egipto como en Mesopotamia. Pagani, en su obra I Libri Comerciali: dice que había reyes que imponían a los comerciantes la obligación de llevar determinados libros, con el fin de anotar las operaciones celebradas.

Continuando con Gertz , afirma que El primer gran Imperio Económico que se conoce fue el de Alejandro Magno (356,323 a.C.),...los banqueros griegos, fueron famosos en Atenas, ejerciendo su influencia en todo el Imperio. De ellos se dice: "Llevaban una contabilidad a sus clientes, la cual debían mostrar cuando se les demandara; su habilidad, y sus conocimientos técnicos hicieron que con frecuencia se les empleara para examinar las cuentasde la ciudad.

Sin embargo, es en Roma, desde los primeros siglos de fundada, todo jefe de familia asentaba diariamente sus ingresos y gastos en un libro llamado "Adversaria", el cual era una especie de borrador, ya que mensualmente los transcribía, con sumo cuidado, en otro libro, el "Codex o Tubulae"; en el cual, a un lado estaban los ingresos (acceptum), y al otro los gastos (expensum). También expone Gertz (1996:42), «se sabe con certeza que tanto en tiempo de la República, como del Imperio, la contabilidad fue llevada por plebeyos, no así la actividad que se pueden considerar como el antecedente de la de auditor, los inspectores que se comisionaban con objeto de inventariar y revisar los diversos bienes que constituían los patrimonios romanos.

b) Edad Media

Durante el período comprendido entre el 476-1453 d.C., continúan los avances en la contabilidad, entre ellos los auxiliares. Sin embargo para Gertz, son los libros de Francisco Datini (1366-1400) los que muestran la imagen de una contabilidad a partida doble que involucra, por primera vez, cuentas patrimoniales propiamente dichas; en efecto, al haberse inventado la cuenta de Pérdidas y Ganancias, se había solucionado el problema que tenían los comerciantes de esta época de no poder llevar en una sola cuenta su mercancía debido al hecho de que dichos efectos tenían, lógicamente, dos precios, el de costo de adquisición y el de venta, resultando de ello que la utilidad obtenida hacía aparecer la cuenta de Caja con una diferencia en los asientos de ingresos y egresos, como consecuencia de lo antes dicho, mas con la nueva cuenta que recogía las diferencias, se podían registrar cuentas patrimoniales que seguían la historia de las mercancías y de las utilidades o pérdidas obtenidas como resultado del tráfico de las mismas. Presenta asimismo esta contabilidad la innovación de que abría y cerraba las operaciones bianualmente con un estadofinanciero en donde claramente se estipulaba el patrimonio de la unidad económica, informando en el mismo el resultado de las operaciones como la participación individual de los socios, lo que determinaba del saldo de las cuentas personales que se llevaba a cada socio de la propia empresa.

c) Edad Moderna

Durante el siglo XV ocurrieron acontecimientos que impactaron fuertemente a la técnica contable, por lo que se considera que en este período se gestaron las bases de lo que se conoce hoy como Contabilidad. En esa época se le atribuyó la paternidad de la Contabilidad a un monje llamado Luca Paccioli, quien formalizó un esquema muy rudimentario para registrar las escasas operaciones mercantiles que realizaba la congregación de la cual él formaba parte. A ese primitivo sistema de registro o contabilización de mercaderías se le consideró, con el paso del tiempo, como la base de la Contabilidad.

Llega el siglo XV y con él dos grandes acontecimientos: La generalización de los números arábigos y la imprenta que harían entrar a la contabilidad, al igual que a las otras ciencias, en una etapa de divulgación. Data de esa época el libro "Della mercatura et del mercanti perfetto", cuyo autor fue Benedetto Cotingli Rangeo, quien lo terminó de escribir el 25 de Agosto de 1458, y fue publicado en 1573. El libro aunque toca la contabilidad de manera breve, explica de una manera muy clara la identidadde la partida doble, el uso de tres libros: el Cuaderno (Mayor), Giornale (Diario) y Memoriale (Borrador), afirma que los registros se harán en el Diario y de allí se pasarán al Mayor, el cual tendrá un índice de cuentas para facilitar su búsqueda, y que deberá verificarse la situación de la empresa cada año y elaborar un "Bilancione" [Balance]; las pérdidas y ganancias que arroje serán llevadas a Capital, habla también de la necesidad de llevar un libro copiador de cartas (Libro de Actas). Sin embargo, es fray Lucas de Paciolo, quién en su libro "Summa", publicado en 1494, se refiere al método contable, que se conoció desde entonces como "A llaVeneziana", que amplía la información de las prácticas comerciales: sociedades, ventas, intereses, letras de cambio, etc. En forma detallada toca el tema contable, luego en otros países se harían publicaciones que ampliarían el tema.

d) Edad Contemporanea

A partir del siglo XIX la contabilidad encara trascendentales modificaciones debido al nacimiento de especulaciones sobre la naturaleza de las cuentas, contribuyendo de esta manera y dando lugar a crear escuelas, entre las que podemos mencionar, la personalista , del valor, la abstracta, la jurídica y la positivista.

Además se inicia el estudio de principios de Contabilidad, tendientes a solucionar problemas relacionados con precios y la unidad de medida de valor apareciendo conceptos referidos a depreciaciones, amortizaciones, reservas, fondos, etc.

El sistema de enseñanza académica se racionaliza, haciéndose más accesible y acorde a los requerimientos y avance tecnológico.

Además, se origina al diario mayor único, el sistema centralizador, la mecanización y la electrónica contable incluyendo nuevas técnicas relacionadas a los costos de producción. Las crecientes atribuciones estatales enmarcan cada vez los requisitos jurídico – contable, así el desarrollo del servicio profesional.

3) PERIODOS DE DESARROLLO DE LA CIENCIA CONTABLE

a) Primer Período o Empírico (Partida Simple): Que comprende desde la Antigüedad y la Alta Edad Media hasta 1202, fecha del “LiberAbaci” de Leonardo Fibonacci de Pisa.Es el Periodo de los cálculos y los cómputos.

b) Segundo Período o de la Teneduría (Partida Doble Escueta): Que se inicia en 1494 con la aparición de la obra de Fray Lucas Pacciolo: “SUMA DE ARITMETICA GEOMETRIA PROPORCIONES ET PROCIONALITE” que en su capítulo “tractatus de computus et scritures”, recoge y trata de ordenar los principios de la Partida Doble; es el periodo del Arte de las Cuentas.

c) Tercer Período o Científico: de 1914 hasta nuestros días, lo estudiamos a través de la doctrina de los distintos países

A. PERIODO EMPIRICO (Desde la Antigüedad hasta 1202)

CARACTERÍSTICAS:

• Inexistencia de sistemas contables completos, destacándose existencia de preocupaciones contables desde los tiempos más remotos (se encuentran anotaciones contables entre los sumerios, egipcios, griegos y romanos)

• Conexión entre el desarrollo de la contabilidad y las actividades económicas (en la Alta Edad Media se desarrolla una actividad mercantil floreciente que exige el perfeccionamiento gradual de la técnica contable que pasará de la Partida Simple al método de la Partida Doble.

Es el periodo de los cálculos y cómputos de hechos económicos sin ninguna interpretación científica.

Puede decirse que la contabilidad es tan antigua como el comercio. Estas prácticas se dieron en un periodo de cosas simples y surgen por la necesidad que tiene el hombre para controlar su economía. Pero a medida que las cosa se complican la memoria por su limitación natural dejo de ser útil, por lo que se buscaron otros medios apareciendo las primeras prácticas escritas. Estas estaban escritas en planchas de mármol, papiros... Las manifestaciones que existían de estas prácticas escritas fueron encontradas en documentos 2.000 A.C. en el código Hammurabi. Todas ellas eran bastante rudimentarias y aunque el registro era cronológico no se separaban las cantidades de las palabras. Estas prácticas se fueron extendiendo por China, India, Persia, Babilonia, Caldea, Egipto y Grecia, hasta alcanzar un importante desarrollo en Roma. Por tanto las prácticas escritas que tienen una mayor entidad son las romanas.

En Roma se sitúa el origen de la contabilidad y el de las técnicas registrables. Ya que no se pueden considerar las retenciones mentales como el origen de la contabilidad, ya que eran solo inquietudes, aquí la contabilidad fue obligatoria para los banqueros, comerciantes y propietarios. Los libros para tener validez jurídica tenían que ser presentados a un funcionario llamado CENSUS para su examen y verificación, aquí se sitúa el origen de la contabilidad y el de las técnicas registrables. Ya que no se pueden considerar las retenciones mentales como el origen de la contabilidad, ya que eran solo inquietudes.

En Roma y antes de su caída se usaban los libros:

• “Codezacceptiedexpensi”: Equivalente al libro de caja en el cual se anotaban por separado los ingreso o ventas y los pagos o gastos.

• “Adversaria”: Que era equivalente a un diario actual en el cual se anotan en orden cronológico los movimientos de los fondos.

• “Comentarios”: Era un libro borrador de libro diario. Constituía un registro inicial de las operaciones de un negocio.

• “Liberrationumó libro de cuentas”: Era el actual libro mayor, usado mayormente por banqueros.

• “Liberpatrimoni”: Fue un libro obligatorio para los propietarios donde se registraban los componentes del patrimonio y sus modificaciones.

En las cuentas se distinguen el Aceptum o Pasivo (ingresos) y Expensum o Activos (gastos) ; se utilizan términos como DISPENSATOR que significa Contador, TABULARI que es tenedor de libros y RATIO NIBUS como cajero.

Con la invasión de los bárbaros y la caída del imperio romano se produce un paréntesis en el desarrollo de las técnicas contables, que produjo una laguna de más ó menos 100 años. Con motivo de las cruzadas (XI-XIII), renace el comercio, sobre todo en las ciudades del norte de Italia y con ello aparecen las prácticas regístrales que van adquiriendo importancia. Como consecuencia surgen distintos libros con el fin de saber el empresario lo que debe y lo que le deben. El libro más destacado de la época es el “Memorial”, donde las operaciones se anotaban cronológicamente en forma narrativa y sin clasificación. En este sentido se mezclaban gastos de toda clase y cada vez que se anotaba una operación se dejaba un espacio en blanco para montar en su día la operación que cerraba la primera, cruzándose con una ralla las finalizadas. Con el uso el memorial se fue desarrollando hacia formas más complejas hasta derivar en lo que se ha llamado la partida simple, también llamada método uní gráfico. La característica principal es que solo representa fenómenos de forma cronológica, aisladamente y sin coordinación. Dos libros, un diario donde se apuntaban las operaciones cronológicamente, sin relación y un mayor. Además la partida simple no respondía a unas directrices constantes porque existen muchas y variadas formas de desarrollo, conociéndose distintos métodos de escritura simple.

Al ir complicándose el comercio la partida simple se hace insuficiente para atender las necesidades de información, de ahí el surgimiento en 1494 la doble partida.

B. PERIODO DE LA TENADURIA DE LIBROS( Desde 1494 hasta 1914)

CARACTERÍSTICAS:

• Desarrollo de la Partida Simple y su posterior transformación en Partida Doble

• Crecimiento de la actividad comercial

• Expansión del comercio

• Desarrollo de las operaciones de crédito

• Nacimiento de las sociedades comerciales

• Aparición del capitalismo, sistema que introduce el principio de racionalidad en sus operaciones.

Corresponde a las pequeñas repúblicas italianas de Venecia, Florencia; Génova, Nápoles, Milán el merito de haber contribuido en forma determinante el desarrollo de la Contabilidad con la aparición de la Partida Doble como un sistema de computo y registración de las operaciones comerciales.

En 1494 se publica la primera edición de la obra de Fray Lucas Pacciolo, titulada “Suma de aritmética geometría proportiones et proporcionalite”, su importancia radica en que en le capitulo 9 se enuncia la partida doble“TRACTATUS DE COMPUTUS ET ESCRIPTURES” (tratado de cómputos y registraciones), que constituirá uno de los mayores acontecimientos en la historia de la contabilidad.

Según Pacciolo las anotaciones en el libro diario constan de dos partes claramente diferenciadas: una comenzando con la palabra Por (el Debe del asiento contable) y la otra con la palabra A (el Haber del asiento contable), antecedente del modelo de asiento contable tradicional. Dado que en aquella época no era costumbre la utilización del balance de situación, sólo describe los usos en la elaboración del balance de comprobación de sumas y saldos, que era utilizado al agotarse las páginas del libro mayor.

Estas anotaciones eran efectuadas bajo las normas de la partida doble, la cual Pacciolo aseguraba que él solo enseñaba, lo cual ya se ejecutaba mucho antes por los mercaderes. La partida doble asegura que por cada aumento del activo en el debe hay una disminución en las cuentas del pasivo y capital dentro del haber. Asimismo, habiendo una disminución en las cuentas del activo dentro del debe, hay un aumento en las cuentas del pasivo y capital dentro del haber, así efectuándose las normas de la partida doble.

La partida doble consiste en un método de aplicación de un sistema de representación y coordinación contable que representa y controla los dos aspectos que se dan en toda transacción económica, que son la causa y el efecto. La causa origina una anotación en él haber, es decir, un abono, y el efecto origina una anotación en el debe, un cargo; su aplicación conlleva la utilización de tres libros: Memorial o borradoren el que se representan todas las operaciones a medida que se van realizando para posteriormente pasarlas al Diario, el segundo libro, este se ocupa de especificar todas las operaciones distinguiendo entre deudor y acreedor precedida por los términos POR (en desuso) y A, y separando las anotaciones por rayas horizontales. El tercer libro es el Mayor, cada asiento en el diario origina dos anotaciones en el mayor

Este segundo periodo de la contabilidad se le conoce con el nombre de PERIODO DEL ARTE DE LAS CUENTAS y desde ese momento la contabilidad aparece como instrumento necesario para los comerciantes y para ala administración pública.

Se considera como causa del avance y desarrollo de la contabilidad el incremento del comercio marítimo, el régimen democrático en que se desenvolvía la vida política de las Repúblicas Italianas, donde la critica obligaba a una exacta rendición de cuentas respecto ala administración publica, contribuyo también a este avance de adaptación del sistema numérico Indo-árabe que reemplazo la numeración romana. Mención especial merece al movimiento bancario Italiano porque parece indicar que esta actividad fue la que mas contribuyo al desarrollo de la Contabilidad con la aplicación de la Partida Doble a nivel de cuentas para bienes materiales y personas.

C. PERIODO CIENTIFICO (Desde 1914 hasta nuestros días)

Este es el periodo más importante en la evolución de la Contabilidad porque en él aparecen diversas escuelas que estudian la Doctrina Contable, sus fundamentos o principios científicos así como sus métodos.

Entre las principales escuelas podemos mencionar las siguientes:

 Doctrina Italiana

A partir de la obra de Pacciolo que dio a conocer el procedimiento de la partida doble, los autores que mas o menos empíricamente se preocupaban por los problemas Contables, no hacen sino reproducir y copiar los conceptos de Lucas Pacciolo.

Aunque Italia fue la cuna de la contabilidad, su doctrina ha ido perdiendo importancia, y en la actualidad no es importante. Entre los tratadistas más destacados están:

Gino Zapa: en 1926 enuncio por primera vez la doctrina económico-hacendal en la que postulaba que debería reunirse las doctrinas de gestión y organización con la contabilidad en una sola ciencia que llamaba economía hacendada. Aunque para él esas tres partes podían ser tenidas en cuenta y desarrollas por separado, esta claro que ponía en peligro la autonomía de la contabilidad. Un discípulo suyo fue Pietro Onida.

Vicenzo Masi: quien concedía la contabilidad como ciencia del patrimonio pero fue el primero en precisar los dos aspectos que hay que tener en la contabilidad, el estático y el dinámico.

Alberto Cellerelli: puso de manifiesto la importancia de no restringir la atención en el análisis antecedente de los hechos sino que debía prestarse una especial atención al análisis subsiguiente de los hechos que permitía a la empresa predecir el futuro.

 Doctrina Francesa, Clásica o Contista

Como iniciado de esta escuela podemos considerar a Paschier Goessens, que en 1594 aporta nuevas concepciones y estructuras iniciales al balance de fin del ejercicio. Poco a poco los dispersos comentarios y explicaciones sobre la técnica contable van perfilando un cuerpo de doctrina sobre la forma de registrar en los libros las operaciones mercantiles, que se conoce con el nombre de Escuela Clásica, dejando de lado ala Escuela Italiana, fundadora de la partida doble.

Dentro de los exponentes de esta escuela tenemos a los siguientes

De Laporte(1685): Quien con su obra “TRAITE DE LA SCIENCE DES NEGOTIANS ET TENEURU DE LIVRES”, sento las bases de la escuela al enunciar: “el principio de la personalidad moral de la empresa”, independiente a la personalidad de su propietario.

Degrangés(1795):Fue el mas brillante definidor de la Escuela Clasica, con su obra “TENUE DES LIVRUS RENDUE FACILE”, sigue las huellas De Laporte e idea la teoría de las cuentas principales y de su derivación(cuentas auxiliares). Además establece las cuentas especiales de Capital, Deudor, Acreedor, Balance de entradas y Balance de Salidas. Esta teoría conocida como la de las CINCO CUENTAS:

Dumanche: que enuncia la teoría valorista o diferencialista de las cuentas que pone de manifiesto en su obra teoría positiva de la contabilidad (1914). En ella considera a la cuenta como un instrumento conceptual o registro de valor, es decir las cuentas no se llevan a personas ni objetos, sino de valor. La mecánica contable la realiza mediante la realización de dos series de cuentas: Cuentas integrales y Cuentas diferenciales. A el también se le debe la teoría estática del balance en la que el balance ocupa un lugar principal y a partir de el, comparándolo con otro anterior se obtiene el resultado.

 Doctrina Personalista, Logismográfica o Cerboniana

Esta escuela ataca a la Clásica achacándola por falta de base científica y establece “la teoría de las relaciones personales”

Sostiene que las cuentas solo deben ser abiertas a las personas, directamente como tales, sin recurrir al ardid de la personificación de las cosas, como lo hace la escuela Clásica. Para ello debe observarse cuidadosamente los hechos administrativos y las relaciones jurídicas que el desarrollo de las mismas operaciones establece entre las personas que en ella interviene.

Como exponentes de estas escuelas tenemos:

Francesco Villa (1834): Publico “CONTABILITATA APPLICATA ALLE” ADMINISTRAZIONI y sienta las bases de la teoría administrativa.

Francesco Marchi (1867): Publica “I CINQUECONTISTO” y ataca violentamente la teoría francesa, achacando la falta de base científica y pone cimientos de la doctrina de las relaciones personales.

Guiseppe Cerboni: Fue quien desarrollo y perfecciono la doctrina de las relaciones personales en su obra “PRIMI SAGGI DE LOGISMOGRAFIA”

 Doctrina Materialista

Disconforme con la ficción de la personificación, esta escuela nos dice que las cuentas no se abren a alas personas, sino directamente a los objetos, materias o especies que forman el capital. Es diferente a la Clásica y Cerboniana que buscan la representación subjetiva.

Podemos considerar como exponentes de esta Escuela a los siguientes:

Coffy: Quien en 1834 inicia la teoría materialista de las cuentas como una reacción a a la concepción clásica o de la personificación.

Fabio Besta: En su obra titulada “la Regioneria”(1887), ataco a la concepción Cerboniana y encauzo a la Escuela Materialista hacia el valor de los bienes y su control.

Desde el punto de vista de control, Besta establece que Contabilida y control económico son dos términos equivalentes. Para dicho autor, la contabilidad es: “la ciencia del control económico de las empresas de cualquier especie”

 Doctrina Hacendalista

A principios del siglo actual, aparece esta escuela, según la cual, la contabilidad es: la ciencia que tiene por objeto el estudio de las operaciones por las que se gobiernan las empresas, con lo que se intento, asimilar la contabilidad a la administración.

Esta escuela impulso vigorosamente el estudio de la administración, iniciada por Cerboni con su principio “AGENDOLOGIA” o “HACENDOLOGIA”, pretendía incluir todas las normas de Economía, Derecho, Mercadología, Organización, Contabilidad, etc., necesarias desde el nacimiento hasta la extinción de una empresa. Se debe considerar actualmente a la Administración y la Contabilidad como disciplinas diferentes aunque enlazadas íntimamente.

 Doctrina Industrialista

Precisando ya la clasificación entre la administración y la Contabilidad surge esta Escuela, para lo cual la Contabilidad, junto a los hechos que tenía asignados por las escuelas anteriores, tiene otros de gran importancia:

a) Estudio de los costos de las producciones o servicios.

b) Estudio de la rentabilidad de los elementos patrimoniales.

c) Registro presupuestario de las operaciones y previsiones.

d) Proyección de la contabilidad sobre el futuro de la empresa mediante el registro de toda la suerte de relaciones jurídicas que pueden afectar al patrimonio, para reflejar en todo momento la situación latente o potencial del mismo.

 Doctrina alemana

Es una de las más importantes. Para ella la contabilidad es la ciencia que informa de fenómenos económicos, tienen gran importancia el enfoque económico de la contabilidad. Entre sus tratadistas destacan: Schanalenbach y Schneider.

Schanalenbach: en su obra “Balance dinámico” enuncia la teoría dinámica del balance, en la que el resultado ocupa un lugar principal y es a partir de este de donde se obtendrá el balance. También realiza la primera propuesta formal de un plan de cuentas bien elaborado que daría lugar al plan contable alemán, fue publicado como plan monista pero contiene en esencia el marco planificado actual incluido el dualismo.

Schneider: tiene una obra “Contabilidad industrial” de gran valor científico y practico que constituye una aportación valiosa a la problemática de la contabilidad de costes. Fue el primero en concretar los conceptos de unas magnitudes fundamentales como gasto, coste, etc... Además estableció el esquema de circulación de valores en la empresa distinguiendo dos ciclos, el ciclo administrativo o comercial que configura el ámbito externo de la empresa y el ciclo técnico o industrial que configura el ámbito interno.

 Doctrina portuguesa

De ella cabe citar a Lopes Amorin quien define la contabilidad como ciencia del patrimonio y la cuenta como agrupación o clase de elementos o componentes patrimoniales expresados en unidades de valor. Otro portugués fue Gonsalves da Silva quien también es de corte patrimonialista como Lopes Amorin.

 Doctrina sudamericana

Tiene tendencia patrimonialista, destaca Alberto Arevalo (Argentina), Palomino Zipitria (Uruguay) y Dauria y Lopes de Sa (Brasil).

 Doctrina norteamericana

EE.UU. hasta la última década no había aportado mucho como entidad ya que el desarrollo teórico se basaba en las prácticas profesionales. Entre sus autores cabe destacar: Roy B. Kester, Dohr, Paton, Neuner.

En las ultimas décadas la literatura contable norteamericana experimento una notable evolución de carácter científico ocupando la cabeza de la investigación contable entre los tratadistas, que siguen esta línea cabe destacar: Richard Mattessich, Higiri, Devine; Cuyas aportaciones versan sobre la aplicación de las modernas técnicas en contabilidad y la axiomatización.

Otros autores que destacan en esta doctrina son Moonitz y Bazker.

 Doctrina española

No se ha distinguido por ninguna aportación de mucha identidad a la contabilidad. Tras el periodo clásico que era de tendencia contista, surge una orientación de índole matemática sostenida por los profesores Sacristán, Zabala, Del Junco, quienes consideraban la contabilidad como una rama de las matemáticas aplicada. Posteriormente de índole didactico-practica destacan los profesores Boter Mauri, José Gardo. Posteriormente por un importante progreso conceptual destacan los profesores González de Castro, Lluch Capdevilla, Rodríguez Pita, etc.... Toda esta corriente culmina con el profesor José María Fernández Pirla: con su obra “Teoría económica de la contabilidad” realiza un profundo estudio de la contabilidad dándole un marcado carácter económico. Siguiendo esta línea, surgen otros profesores como: Calafell, Pifarre, Rivero Romero.

Posteriormente la literatura contable española inicio un acentuado matriz de carácter formal influencia por la doctrina norteamericana destacando en esta línea los profesores: Cañibano, García García, Montesinos.

Hay que resaltar que el origen en la evolución de la cuenta contable hay que situarlo en Fabio Besta, aunque se suele situar le origen de la contajavascript:formSubmit()bilidad por alguno autores en la partida doble.

...