Concepto De Prueba Y Su Aplicación En IR Y IGV

El Concepto de Prueba y su aplicación en el Impuesto a la Renta y en el IGV

________________________________________

El presente informe tratará sobre el estudio de la prueba como elemento central para la acreditación de los derechos de los contribuyentes, dado que sin su concurso, no podríamos tener la certeza sobre el acontecimiento o no de hechos generadores de obligaciones tributarias.

En vista a la vastedad del tema, el presente trabajo se avocará a la incidencia de esta institución en el Impuesto a la Renta y en el IGV.

1. Introducción

Uno de los temas medulares y de constante actualidad en el Derecho es el que corresponde al estudio de la prueba, el mismo que abarca a las distintas ramas de esta ciencia, entre las que se encuentra el Derecho Tributario que es objeto de nuestro cotidiano tratamiento.

La importancia de la prueba en el escenario jurídico puede sintetizarse con la expresión que enseña que: "tanto vale no tener un derecho cuanto no poder probarlo". O, dicho en otros términos, es el complemento indispensable de los derechos materiales y su debida concreción práctica.

En tal sentido, el derecho a probar –reconocido como una garantía constitucional– excede el campo del Derecho Tributario y se yergue como un derecho inalienable de los particulares.

Cabe indicar que la transcendencia de la noción de prueba abarca todas las manifestaciones

de la vida humana; tal es el caso del historiador, el paleontólogo, el arqueólogo, el cronista o el periodista, quienes recurren a la prueba para convencerse a sí mismos de la verdad de los hechos ocurridos en el pasado, así como para convencer a sus lectores de esta verdad; en el ámbito del Derecho, se utiliza la prueba para poder convencer al Juez, al Tribunal Administrativo o a la Administración de la verdad propuesta por el recurrente.

2. Definición de Prueba

Siguiendo al ilustre procesalista colombiano Hernando Devis Echandía, debemos entender por el término prueba como el: “(…) conjunto de motivos o razones que nos suministran el conocimiento de los hechos, para los fines del proceso, que de los medios aportados se deducen” (1).

2.1. Medios de Prueba

Los medios de prueba son los caminos o instrumentos que se utilizan para conducir al procedimiento a la reconstrucción de los hechos acontecidos (testimonios, documentos, etc.). Son aquellos elementos que transportan los hechos al procedimiento.

Son los instrumentos regulados por el Derecho para la introducción en el procedimiento administrativo de las fuentes de prueba. Visto así, son instrumentos de intermediación requeridos en el procedimiento para dejar constancia material de los datos de hechos. En tal sentido, constituyen un concepto esencialmente jurídico.

Los medios son los instrumentos procesales que son susceptibles de proporcionar un dato demostrativo de la existencia de uno o más hechos, que nos sirven para reconstruir los acontecimientos y mediante los cuales se manifiestan las fuentes de prueba sobre el conocimiento o registro de los hechos.

2.2. Determinación del Objeto de Prueba

En sentido abstracto el objeto de prueba es todo aquello que se pueda probar, en general sobre lo que puede recaer la prueba. Para algunos autores, el objeto de la prueba son los hechos, para otros las afirmaciones de las partes sobre los hechos. CARNELUTTI (2) procuró conciliar ambas posiciones, destacando un objeto mediato (los hechos) y un objeto inmediato (las afirmaciones). No es pacífica la idea de cuál es el objeto de la prueba en el procedimiento.

Somos del parecer que, el objeto de la prueba lo es tanto el hecho –pues el se afirma en el procedimiento– como la afirmación, puesto que la correlación u objeto de esta es precisamente un hecho.

Así pues, el tema de prueba es lo que debe ser objeto de prueba en un determinado procedimiento, en función de cuáles sean los hechos introducidos por las partes.

El destinatario de la prueba, la Administración tendrá que llegar a cierta convicción con el objeto de dictar resolución.

Esto nos permite hacernos la siguiente pregunta ¿qué es lo que debe probarse? Siguiendo a TARUFFO (3), debe entenderse que en el procedimiento se demuestran hechos no para satisfacer exigencias de conocimiento en estado puro, sino para resolver controversias jurídicas acerca de la existencia de derechos: esto es, no se pretende determinar el hecho en sí mismo sino en la medida en que éste es el presupuesto para la aplicación de normas en el caso concreto.

Pero, aunque como regla general la prueba recaiga sobre los hechos, no hay que olvidar que algunos tipos de hechos no requieren ser probados por diversas razones, conforme a lo previsto en el artículo 190º del Código Procesal Civil.

3. La Carga de la Prueba

Es un principio del Derecho Procesal que se aplica igualmente al Derecho Tributario que, por regla general, la carga de probar corresponde a quien afirma hechos que configuran su pretensión, o a quien los contradice alegando nuevos hechos. Si no se prueban los hechos que sustentan la pretensión, el recurso administrativo deberá ser declarado infundado.

La ley, en determinadas situaciones, determina qué parte debe probar. Por ejemplo en la responsabilidad extracontractual, el descargo por falta de dolo o culpa corresponde a su autor (artículo 1969º del Código Civil), esto es, al demandado; en la responsabilidad contractual, la prueba del dolo o de la culpa inexcusable corresponde al perjudicado por la inejecución de la obligación, o por su cumplimiento parcial, tardío o defectuoso (artículo 1330º del precitado Código), es decir, al actor. Desde el punto de vista procesal, la carga de la prueba es definida en la doctrina como: “(…) la obligación que se impone a un sujeto procesal de ofrecer prueba de lo que afirma, y sin la cual la obligación queda privada de toda eficacia y valor jurídico, de toda atendibilidad (…). La carga de la prueba –onus probandi– es, en síntesis, el deber de demostrar toda afirmación hecha por una parte en juicio, en pro de su pretensión.

En el proceso civil, cada parte tiene a su cargo la prueba de los hechos afirmados y no reconocidos por la otra parte. Hay una prueba del demandante y otra del demandado” (4) (el subrayado nos corresponde).

A su turno el procesalista Devis Echandía enseña que: “(…) la carga de la prueba es el gravamen que recae sobre las partes y que las lleva a suministrar el material probatorio necesario al Juez para que se forme convicción sobre los hechos” (5) (el subrayado nos corresponde).

Por ello podemos sostener que, la carga de la prueba es una regla de conducta que deben seguir las partes en un proceso jurisdiccional para justamente probar los hechos que constituyen su pretensión, la misma que en términos de nuestra legislación positiva corresponde, a quien afirma hechos que configuran su pretensión, o a quien los contradice alegando hechos nuevos (6), tal como lo ha señalado el Tribunal Fiscal en la RTF Nº 1760-1-2009 de fecha 25.02.2009.

4. Los Medios Probatorios en el Ámbito Tributario

En el ámbito del Derecho Tributario, el artículo 125º del Código Tributario establece que los únicos medios probatorios que pueden actuarse en la vía administrativa son los documentos, la pericia y la inspección del órgano encargado de resolver, los cuales serán valorados por dicho órgano, conjuntamente con las manifestaciones obtenidas por la Administración Tributaria. En tal sentido, es claro que la opción del legislador ha sido la de adoptar un sistema de numerus clausus, es decir, no se permiten aportar al procedimiento contencioso administrativo tributario, otras pruebas que no sean las que en la norma se mencionan.

Sobre la valoración conjunta de la prueba, es importante destacar la RTF Nº 00755-1-2006 de fecha 10.02.2006, la misma que establece que de acuerdo con lo dispuesto en el artículo

125° del Código Tributario existen elementos suficientes, que valorados conjuntamente con las manifestaciones obtenidas, en conjunto permiten establecer que las operaciones de compra efectuadas por el contribuyente a dos de sus proveedores no han sido reales, al no haber acreditado la recurrente que las adquisiciones se originaron de las operaciones realizadas con dichos proveedores.

Un ejemplo adicional de cómo opera en la práctica la valoración conjunta de los medios probatorios lo podemos encontrar en la jurisprudencia argentina, donde el Tribunal Fiscal de la Nación, ha expresado que si bien cada medio de prueba es susceptible de valoración individual, los diversos medios de prueba deben ponderarse relacionándose entre sí, comparándoselos con las diversas posiciones de las partes en punto a los hechos que invocan, de manera tal que al final se tenga un conjunto sintético, coherente y concluyente ("Establecimientos Chiazu S.A." Exp. Nº 18-948.I y Nº 18.949-I).

Otro de los temas que es importante tener en consideración, es que las testimoniales no son una prueba concluyente, sino que ellas deben ser tomadas en su conjunto como parte de la apreciación razonada que corresponde realizar a la Administración; así en un interesante caso, el Órgano Colegiado expresó en la RTF Nº 857-4-1997 de fecha 09.09.1997 que, no procede que la Administración Tributaria desconozca el crédito fiscal del contribuyente, en base a pruebas testimoniales. Sobre el particular, consideramos que el propio Código Tributario no le otorga la naturaleza de prueba en todo el sentido del término a las manifestaciones obtenidas por la Administración Tributaria, ya que únicamente se expresa que deberá ser tomada en cuenta

...