Holding Certificate

Holding Certificates

Tratamiento de los Holding Certificates (antes de reforma 2012 y actualmente)

1. Introducción

Lamentablemente el legislador no ha solucionado la imprecisión técnica del artículo 33° de la Ley del IGV e ISC (LIGV) que recoge textualmente la no afectación del IGV a la operación de exportación (cuya noción es esencialmente aduanera) y no a la venta subyacente a la misma, con el fin de confirmar la aplicación

del criterio de imposición de consumo en el país de destino y la territorialidad del IGV. Como se recordará, a partir del 1 de abril de 2007 está vigente el numeral 7 del segundo párrafo del artículo 33° de la LIGV, incorporado por el Dec. Leg. Nº 980, publicado el 15 de marzo de 2007, el que establece, en líneas generales, que es exportación la venta de bienes nacionales a favor de un comprador del exterior, en la que medien documentos emitidos por un Almacén Aduanero (regulado por la Ley General de Aduanas) o por un Almacén General de Depósito (regulado por la Superintendencia de Banca y Seguros). La norma reglamentaria, que incluye determinados requisitos, fue establecida en el Reglamento de la LIGV con la dación del D. S. Nº 69-2007-EF, publicado el 9 de junio de 2007. La incorporación de este supuesto de exportación –que fue considerado como una innovación legislativa– provocó nuevas interrogantes sobre la afectación del IGV alrededor de las operaciones de exportación(1) que, por cierto, todavía no han sido precisadas normativa ni jurisprudencialmente. Dicha regulación habría sido originada por una puntual problemática del servicio de almacenamiento y emisión del documento denominado “Holding Certificate”, que era utilizado regularmente –conforme a los usos y costumbres del comercio exterior– en forma accesoria y subordinada en los contratos de compraventa internacional con el objeto de asegurar algunos aspectos financieros de la transacción, así como para verificar la existencia y puesta a disposición de los bienes objeto de la transferencia; sin embargo, sus alcances quedaron poco claros y, bajo un aceptable punto de vista, se trataría de un régimen que finalmente abarcaría reglas que no serían aplicables específicamente a los Holding Certificates, aunque no por ello menos exigente en cuanto a los requisitos necesarios para verificar una exportación. Respecto a esta temática es pertinente comentar los aspectos más resaltantes de lo señalado por el Tribunal Fiscal en su Resolución Nº 5682-2-2009 (en adelante “la Resolución”), del 16 de junio de 2009, en la que se discutía si el contribuyente había realizado operaciones gravadas con el IGV por la venta al exterior de minerales en la que se utilizó los Holding Certificates. Tal parece que el contribuyente apelante había contratado a un almacén (para diversos servicios, entre ellos, el “servicio terminal de almacenamiento marítimo”) en el Callao con el objeto de colocar sus minerales, en custodia, desde su llegada de la refinería hasta que salieran al puerto de embarque para su exportación. Esta empresa emitía los Holding Certificates asociados al contrato de compraventa internacional y, una vez que los recibiera con los sellos de pagados, recién liberaba la mercadería para su exportación. En la Resolución se indica en cuanto al asunto controvertido que “tratándose de bienes muebles, solo las ventas efectuadas dentro del territorio nacional se encuentran afectas al Impuesto

General a las Ventas, más no así su exportación. Por tal motivo, a fin de determinar la procedencia del reparo materia de análisis, resulta fundamental establecer, previamente, si la transferencia de propiedad de los bienes ocurrió con anterioridad a su exportación, supuesto en el cual calificarían como operaciones de venta gravadas con el Impuesto General a las Ventas”

Con la reforma tributaria, a raíz de la delegación de facultades por parte de Congreso al Poder Ejecutivo, mediante Ley Nº 29884 publicada el 8 de junio de 2012, muchos aspectos del IGV, entre ellos el uso del crédito fiscal, fueron modificados lo cual ha generado diversas interrogantes al respecto.

De los 4 decretos legislativos [2] que modificaron la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo (en adelante LIGV) a probado mediante Decreto Supremo Nº 055-99-EF, el Decreto Legislativo N° 1116 (vigente desde el 01 de agosto de 2012) fue el que modificó y derogó diversos articulados de la citada ley.

Y a raíz de la reciente modificación al Reglamento de la Ley del IGV (en adelante RLIGV) aprobado mediante Decreto Supremo N°161-2012-EF, que entró en vigencia el 29 de agosto, se puntualizó en el tema de la anotación en el Registro de Compras.

2. La tradición ficta

Según lo dispuesto en el artículo 947° del CC, la transferencia de una cosa mueble determinada se efectúa con la tradición al acreedor, salvo disposición legal diferente. Las figuras de la entrega de bienes muebles fueron desarrolladas anteriormente en la RTF Nº 12212-4-2007. Con la Resolución se ratifica que hay dos formas de tradición: la real, en donde hay una entrega efectiva de la cosa a la persona que debe recibirla y, de otro lado, la ficta, que se entiende realizada cuando cambia el título posesorio de quien está poseyendo y cuando se transfiere el bien que está en poder de un tercero. Ambos tipos de tradición estarían comprendidos en el citado artículo 947° del CC. El TF observa que las partes acordaron que por medio de los Holding Certificates se transferiría el título de propiedad de los productos a la compradora. Indica el colegiado que “la voluntad de las partes al regular la transferencia de propiedad de los bienes, fue inequívoca pues pactaron expresamente en los contratos de compraventa que el título de propiedad pasaría del vendedor al comprador con la realización del pago por parte del comprador”. No se afirma, por tanto, que el solo uso de los Holding Certificates es una situación incontrovertible que permite verificar la realización del hecho imponible del IGV por venta de bien mueble en el país. Es decir, la existencia de los Holding Certificates, y entendemos que otros documentos similares, no serían prueba plena de una transferencia de propiedad para efectos civiles, como tampoco tributarios, siempre bajo la lógica del TF de que son aplicables las reglas del Derecho común.

En el caso se hizo prevalecer –para propósitos del IGV– la voluntad de las partes (el exportador y comprador del exterior), incluyendo la participación de terceros (el banco local y el extranjero), lo cual se manifiesta y verifica en el respectivo contrato de compraventa, dejando de lado la necesidad de analizar la naturaleza de los Holding Certificates ni darle un valor especial distinto al establecido

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