Impuesto de Transmisiones Patrimoniales

El Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados

ASPECTOS GENERALES

La regulación básica del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD) se recoge en el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y en el real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, que aprueba el Reglamento de este Impuesto.

Se trata, no obstante, de un impuesto cedido a las Comunidades Autónomas de régimen común, las cuales gozan de competencia normativa atendiendo a lo previsto en la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas y Ciudades con Estatuto de Autonomía.

Dicho impuesto engloba realmente tres gravámenes distintos que serán objeto de un escueto análisis: las Transmisiones Patrimoniales Onerosas (TPO), las Operaciones Societarias (OS) y los Actos Jurídicos Documentados (AJD). Como regla general se establece la incompatibilidad entre estos tres aunque, en todo caso, será exigible el gravamen fijo correspondiente a los Documentos Notariales, (un tipo de AJD).

Son impuestos indirectos, reales, instantáneos y objetivos, que se encuentran cedidos^[1] a las Comunidades Autónomas, y cuyas normas comunes son las siguientes:

1. Principio de calificación del acto o contrato: el Impuesto se exige con arreglo a la verdadera naturaleza jurídica del acto o contrato, cualquiera que sea la denominación que las partes le hayan dado.
2. Si el acto o contrato estuviera sujeto a alguna condición, ésta se calificará según lo dispuesto en el Código Civil, de forma que:

• Si ésta es suspensiva el Impuesto se liquidará el día del cumplimiento.
• Si es resolutoria, el Impuesto se exige atendiendo a su devengo; de cumplirse la condición se producirá la devolución de la cuota tributaria.

1. A la hora de calificar jurídicamente los bienes sujetos a tributación, se estará a lo dispuesto en el Código Civil o, en su defecto, el Derecho Administrativo.
2. A una sola convención, como hemos dicho antes, le corresponde un solo gravamen^[2], aunque un solo acto o contrato puede comprender varias convenciones sujetas por separado al Impuesto.
3. Se produce la afectación de los bienes y derechos transmitidos al pago del Impuesto, salvo en el supuesto de tercero protegido por la buena fe registral o de adquirente en establecimiento mercantil con buena fe y justo título.

En cuanto al ámbito territorial de aplicación del impuesto, están sujetas a tributación en España:

TPO → operaciones sobre bienes y derechos que estén situados, puedan ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español. O los bienes muebles en el extranjero, si el obligado reside en España, salvo que las operaciones no tuvieren efectos en España.

OS → entidades que tienen en España su sede de dirección efectiva, o su domicilio social si la sede de dirección no tributa por este impuesto en otro Estado de la UE.

AJD → documentos notariales ante fedatario público español o extranjero que surta efectos en España.

TRANSMISIONES PATRIMONIALES ONEROSAS

Hecho imponible

De acuerdo con el art. 7.1 TRLITPAJD son operaciones sujetas a TPO:

1. Las transmisiones onerosas por actos inter vivos de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas.
2. La constitución de derechos reales, préstamos, fianzas, arrendamientos, pensiones y concesiones administrativas…
3. Las adjudicaciones en pago y para pago de deudas, así como las adjudicaciones expresas en pago de asunción de deudas.
4. Los excesos de adjudicación declarados, salvo los que surjan de dar cumplimiento a determinadas disposiciones legales^[3].
5. Expedientes de dominio, actas de notoriedad y actas complementarias de documentos públicos, según lo dispuesto en la Ley Hipotecaria.
6. Reconocimientos de dominio a favor de persona determinada.

Siempre y cuando las operaciones se realizan en el tráfico civil, no aquellas efectuadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad y, en todo caso, tampoco aquellas que constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas a IVA aunque la ley establece unos casos en los que sí es compatible.^[4]

Hemos de señalar, igualmente, que el devengo del gravamen se produce, de acuerdo con lo previsto en la Ley, en el momento en que se realice el acto o contrato sujeto a imposición.

Obligados tributarios

A título de contribuyente está obligado al pago del Impuesto, con independencia de las estipulaciones que hubieran pactado las partes en contrario:

• El que adquiere los bienes y derechos transmitidos.
• Quien promueva expedientes o certificaciones de dominio, certificaciones…
• Aquel en cuyo favor se constituyan derechos reales.
• El prestatario, en la constitución de préstamos; igualmente el acreedor afianzado, en la constitución de fianzas; el arrendatario, para arrendamientos; el pensionista, para pensiones; el concesionario o beneficiario, en concesiones administrativas u actos o contratos administrativos análogos.

Para garantizar el pago del impuesto, tienen la condición de responsables subsidiarios del mismo (ex art. 9 de la Ley):

1. En la constitución de préstamos, el prestamista que percibe total o parcialmente los intereses o capital o la cosa prestada sin exigir la satisfacción del impuesto.
2. El arrendador que percibe el primer plazo de renta sin exigir dicha justificación.
3. El funcionario que autoriza el cambio de sujeto pasivo cuando ello suponga una transmisión gravada con TPO y éste no hubiera exigido la justificación del pago.

Base imponible

Como regla general la base imponible se identifica por el valor real del bien transmitido o del derecho que se constituya o ceda, siendo sólo deducibles las cargas que disminuyan el valor real de los bienes, pero no las deudas (aunque estén garantizadas). En caso de discrepancia de valor, prevalecerá el valor probado por la Administración, si bien se concede al contribuyente la posible tasación pericial contradictoria.

En cualquier caso, existen una serie de reglas especiales referidas a:

1. USUFRUCTOS. El temporal se valorará de forma proporcional al valor total de los bienes sobre los que recae, a razón de un 2% por cada año con el límite del 70%. El usufructo vitalicio utiliza la siguiente fórmula: “70% - 1% (edad-19)”.
2. HIPOTECAS, PRENDAS Y ANTICRESIS, se valoran por el importe de la obligación o capital garantizado, comprendiendo además las sumas que se aseguren por intereses.
3. RESTO DE DERECHOS REALES, por el mayor del capital, precio o valor que las partes hubiesen pactado, o el resultante de la capitalización del interés legal del dinero (hoy día de un 4%).
4. ARRENDAMIENTOS, la cantidad total a satisfacerse por el periodo de duración del contrato, en caso de no constar se presume un plazo de seis meses.
5. PENSIONES, capitalizándolas al interés legal y según lo visto para el usufructo.
6. TRANSMISIONES DE TITULOS VALORES NEGOCIADOS, por el valor de cotización del día en que se adquieran o la del primer día inmediato anterior.
7. ACTAS DE NOTORIEDAD^[5], capitalizando al 16% la riqueza imponible.
8. PRÉSTAMO: la base imponible es el capital de la obligación o el valor de la cosa depositada o la obligación o capital garantizado en su caso. Por otro lado, en las cuentas de crédito el que realmente hubiese utilizado el prestatario.
9. Para las CONCESIONES ADMINISTRATIVAS se establece un sistema algo complejo, que enunciamos^[6] sin explicar por la brevedad de este ensayo.
10. PROMESAS y opciones contractuales, que tendrán como base imponible el precio convenido.
11. TRANSMISIÓN DE CRÉDITOS O DERECHOS que suponen la transmisión de bienes, la base corresponderá al valor real del bien cuando se transmite.

Cuota tributaria

Sobre la base liquidable (que generalmente coincide con la base imponible, puesto que no hay reducciones) se han de aplicar los siguientes tipos impositivos:

• Para la transmisión de bienes inmuebles, y la constitución y cesión de derechos reales, el tipo impositivo será el que haya aprobado la respectiva Comunidad Autónoma, o en defecto de éste se aplicará el 6%.
• Para la transmisión de bienes muebles y semovientes, y derechos reales sobre ellos, será el 4% salvo que la Comunidad haya aprobado otro específico.
• En los actos o contratos que comprendan bienes muebles e inmuebles, se aplicará el tipo impositivo relativo a los inmuebles.
• Para los derechos reales de garantía, pensiones, fianzas y préstamos, el 1%.
• En los arrendamientos se aplica una escala en función de la base imponible.
• Para las concesiones administrativas, el 4% salvo que la Comunidad fije otro.

OPERACIONES SOCIETARIAS

Hecho imponible

Únicamente están sujetas a imposición (de conformidad con el art.19.1 TRLITPAJD) la constitución y disolución de sociedades, la ampliación y reducción del capital social y las aportaciones efectuadas por los socios que no supongan un aumento del capital social. Igualmente, el traslado a España de la sede de dirección efectiva o del domicilio social cuando ni una ni otro estuviesen, previamente, situados en un Estado Miembro de la UE.

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