LA INTERPRETACIÓN DE LOS TRATADOS PARA EVITAR LA DOBLE TRIBUTACIÓN EN LAS JURISDICCIONES IBEROAMERICANAS

LA INTERPRETACIÓN DE LOS TRATADOS PARA EVITAR LA DOBLE TRIBUTACIÓN EN LAS JURISDICCIONES IBEROAMERICANAS

1. El Derecho Tributario Internacional y los Convenios de Doble Imposición

Según el profesor Klaus Vogel, el derecho tributario internacional abarca la totalidad de las prescripciones jurídicas que se refieren a la imposición de supuestos de hecho que tienen lugar en el exterior de las fronteras nacionales. Es decir, que esta rama del derecho estudia las normas del derecho internacional y las del derecho interno de cada país que regulan situaciones que ocurren fuera de las fronteras .

Una de las fuentes del Derecho Internacional y, por ende, del Derecho Internacional Tributario son los tratados que, en su acepción más amplia, comprenden “todo acuerdo de voluntades para producir un efecto jurídico, cualquiera que sea su denominación.

Entonces, dentro de los distintos acuerdos de voluntades que pueden producirse en el concierto internacional, se encuentran los Convenios de Doble Imposición (CDI), que la doctrina ha definido como textos normativos que tienen naturaleza de tratados internacionales y que su función es la de colaborar en la eliminación de los conflictos positivos de tributación originados por el ejercicio de la soberanía tributaria de distintos Estados y, por el hecho de que, cada Estado puede imponer su propia potestad tributaria a todas aquellas circunstancias que impliquen una relación económica con su propio sistema estatal, todo lo cual supone conflictos .

Así pues, los CDI constituyen verdaderas fuentes del derecho internacional tributario que guardan una íntima relación con el derecho interno, como más adelante se expondrá.

2. Conflictos que buscan resolver los Convenios de Doble Imposición.

2.1. La doble tributación internacional.

Los CDI buscan evitar los conflictos que surgen por la coexistencia de poderes impositivos de diferentes Estados frente a un mismo hecho, esto es, la “doble tributación jurídica” que se presenta cuando se “causa y paga un monto superior al que se habría pagado en cada país de haber estado sujeto a imposición en solo uno de ellos” .

Con el fin de atenuar el efecto de la doble tributación, los países acuden a medidas en algunos casos de carácter unilateral, modificando la legislación interna para acomodar la situación tributaria de las rentas cuya fuente se encuentra en el extranjero y que son devengadas o percibidas por contribuyentes domiciliados en el país, utilizando mecanismos como las exenciones o los descuentos tributarios (tax credit) contra los impuestos locales por el impuesto a la renta pagado en el extranjero.

Otras medidas que se adoptan frente al fenómeno de la doble imposición, son las de carácter bilateral y es en ellas en las que se formulan los Tratados para evitar la Doble Tributación, para que ciertas rentas sólo puedan ser gravadas en uno de los dos Estados o bien que, de ser gravadas en ambos, se afecten con tasas reducidas y que existan mecanismos de crédito o exención que en definitiva lleven a cargas impositivas razonables.

Entonces, puede decirse que “la finalidad jurídica de los Convenios de Doble Imposición es solucionar conflictos de aplicación del derecho interno de cada uno de los Estados parte del Convenio, mediante el reparto de sus competencias tributarias” .

Para determinar cuándo se presenta identidad de hecho tributario bajo sistemas impositivos de dos o más Estados, la Corte Constitucional de Colombia , con fundamento en la doctrina especializada, ha precisado 4 aspectos que deben reunirse:

(i) Que el objeto regulado sea el mismo.

(ii) Que exista identidad de sujeto.

(iii) Que se trate de un mismo período tributario

(iv) Que se esté ante el mismo gravamen.

Sin embargo, no puede dejarse de lado que los CDI también buscan precaver la evasión y elusión fiscal que, en general, son actuaciones de los contribuyentes mediante las cuales evitan el sometimiento de determinado hecho a la imposición tributaria de un país.

En respuesta a estas conductas, además de los CDI, se han establecido en los Estados sistemas como, por ejemplo, los de precios de transferencia, que impiden que en abuso de formas de planeación fiscal se obtengan ventajas injustificadas, lo cual se analizará más adelante.

2.2. Origen de la doble tributación.

La globalización de la economía ha originado que las empresas se ubiquen en países diferentes a aquel en el que tienen su origen, de esta forma, la movilización de capitales y las integraciones privadas permiten que la operación de empresas vinculadas se someta a diferentes regímenes impositivos y, por ende, a que en el ámbito internacional se configure un conflicto de doble tributación.

Como lo explica de manera muy acertada uno de los autores antes citados, el origen de este conflicto surge “por la tensión entre la tributación con base en el estatuto personal, por parte de un Estado y, la tributación con base en el estatuto real, por parte de otro Estado.

Como es sabido el estatuto real grava los ingresos de acuerdo con el lugar donde están ubicados los bienes o la fuente generadora del ingreso, mientras que el estatuto personal, grava los ingresos de acuerdo con condiciones específicas del sujeto pasivo, esto es la nacionalidad, la residencia o el domicilio.

Entonces, es ese enfrentamiento que existe entre la forma en que el sistema tributario de cada Estado grava la realización del ingreso, lo que puede generar que una misma situación jurídica quede sujeta a la carga tributaria de dos o más Estados. Es por lo anterior, que a nivel mundial se han celebrado múltiples CDI para definir bajo la potestad de cuál de los Estados intervinientes queda sometido determinado hecho.

Vale la pena resaltar, que los CDI no modifican el derecho impositivo interno sino que lo limitan. En efecto, los nuevos criterios sobre los convenios de doble imposición, advierten que la aplicación de éstos comporta un sacrificio fiscal del país receptor respecto de la inversión extranjera preexistente, pero así mismo crean mejores condiciones para su permanencia, por lo que no se puede afirmar que existe costo fiscal respecto de las potenciales nuevas inversiones extranjeras. Además, desde el punto de vista interno, cuando las nuevas inversiones del exterior están vinculadas a actividades económicas sin beneficios tributarios, dichas nuevas inversiones extranjeras comportan utilidad común por efectos del incremento del PIB, generación de empleo, recaudación de tributos, etc.

3. Modelos de Convenios de Doble Imposición.

En este Capítulo se analizarán los Modelos de Convenios que han desarrollado diferentes organismos internacionales y cuyos principios y métodos de interpretación han sido acogidos por los Estados para suscribir los CDI.

Debe advertirse que en muchos de los casos los países no adoptan en su integridad uno u otro modelo para la celebración de los CDI, pues queda a su arbitrio incluir normas de diferentes modelos, según la conveniencia o los términos de la negociación de los Estados intervinientes.

3.1. Modelo de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico – OCDE.

La OCDE fue fundada en 1961 y su sede principal se encuentra en París (Francia). Actualmente, cuenta con 31 países miembros cuyas economías son las más avanzadas del mundo. México y Chile son los únicos países latinoamericanos miembros de la OCDE y con Brasil mantiene una relación de adhesión y cooperación reforzada .

Este organismo internacional tiene como finalidad: apoyar el desarrollo económico sostenible, incrementar el empleo, elevar los niveles de vida, mantener la estabilidad financiera, apoyar el desarrollo económico de otros países y contribuir al crecimiento del comercio mundial. La propia organización se define como un foro único en donde los gobiernos pueden comparar sus experiencias, buscar respuestas a problemas comunes, identificar las mejores prácticas y trabajar para coordinar políticas económicas y sociales tanto a nivel nacional como internacional.

En 1956, la OCDE, con el fin de presentar un modelo de convenio de doble tributación unificado que fuera aceptado por los países miembros, retomó el primer modelo bilateral de convenio de doble imposición que había realizado la Liga de Naciones en 1928 y que dio origen a los Convenios de México (1943) y de Londres (1946), entre otros, que acogieron parcialmente las cláusulas del modelo.

Como resultado de su trabajo, la OCDE presentó en 1963 su informe final denominado “Modelo de Convenio de Doble Tributación sobre la Renta y el Capital”, con la invitación de que fuera acogido por los países integrantes de la organización.

En 1963, el mencionado Modelo fue objeto de revisión por el Comité Fiscal de la Organización y, en 1977, surgió un nuevo Modelo y Comentarios. Debido a los constantes cambios en la economía mundial, el último modelo fue revisado en 1991 y se adoptó el criterio de realizar actualizaciones periódicas siendo la última de ellas la efectuada en el 2008.

Con base en este Modelo se han suscrito numerosos convenios por países miembros y no miembros, estos últimos incluso han aportado sus comentarios los cuales han sido tenidos en cuenta por el organismo internacional.

Colombia

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