DELITOS EN MATERIA FISCAL

El Derecho Penal es la rama del Derecho Público integrada por las leyes que tipifican la conducta ilícita de las personas, establecen las consecuencias jurídicas de ellas derivadas, y el procedimiento y órganos estatales para la aplicación de las penas que amerita dicha conducta.

La ilicitud constituye, en sentido amplio, el calificativo de una conducta que en la materia fiscal se manifiesta en infracciones o en delitos.

Las infracciones o los delitos fiscales pueden ser tanto de ejecución como de omisión; ambos punibles.

En la materia que interesa a este desarrollo es muy frecuente la ilicitud por omisión, que constituyen las infracciones; diríase que estas infracciones cubren la casi totalidad de las violaciones a las leyes respectivas.

En el Derecho Penal Fiscal más que la rehabilitación del delincuente interesa punir aflictiva o represivamente, intimidar a los posibles futuros infractores y producir escarmiento.

El Derecho Penal Fiscal se encuentra contenido en diversas leyes, si bien el Código Fiscal de la Federación es la más importante de todas ellas.

En este derecho lo más importante es la protección del interés económico del Estado.

Entre El Derecho Penal Común y El Derecho Penal Fiscal encontramos diferencias que conviene hacer notar; Emilio Margain Manautou nos indica al respecto: Mucho se ha discutido sobre si el derecho penal es uno solo o si debemos hablar de un derecho penal tributario, autónomo del derecho penal común. Sobre esto se coincide con aquellos que sostienen que el derecho penal es uno, por cuanto que sus principios generales sobre los hechos a sancionar son comunes: penar todo acto o hecho contrario a la ley.

Las diferencias o particularismos propios del Derecho Penal Tributario sólo lo apartan del Derecho Penal común en algunos aspectos; pero ambos parten de la misma base común. Las principales diferencias que se observan son:

1º. El Derecho Penal Tributario concibe la reparación civil y delictual; en cambio, el derecho penal común sólo la delictual, pues cuando hay lugar a la reparación del daño, ésta se gradúa o determina conforme al derecho privado.

2º. El Derecho Penal Tributario sanciona no sólo hechos delictivos, sino también hechos u omisiones no delictivos; en cambio, el derecho penal común sólo sanciona hechos delictuosos.

3º. El Derecho Penal Tributario sanciona tanto a las personas físicas, como a las personas morales; en cambio, el derecho penal común sólo a las personas físicas.

4º. El Derecho Penal Tributario imputa responsabilidad al incapaz y lo sanciona con penas pecuniarias; en cambio, para el derecho penal común el incapaz no es responsable.

5º. El Derecho Penal Tributario puede sancionar a personas que no intervienen en la relación jurídica tributaria, como a los agentes de control; en cambio, el derecho penal común sólo puede sancionar a los que intervinieron en la comisión del delito y a los que encubren a éstos.

6º. En el Derecho Penal Tributario, tratándose del delito, el dolo se presume, salvo prueba plena en contrario; en cambio, para el derecho penal común, el dolo no se presume.

7º. El Derecho Penal Tributario a veces sólo tiende a obtener la reparación del daño; en cambio, el derecho penal común, tiende, principalmente, al castigo corporal y, secundariamente, a la reparación del daño.

LA RESPONSABILIDAD EN MATERIA FISCAL

Encontrándose íntimamente relacionada la responsabilidad con las infracciones y los delitos fiscales se impone referirse a la misma antes de hacer alusión a los segundos.

Margarita Lomelí Cerezo dice: "En términos generales, responsabilidad es la situación en que se encuentra aquel que debe sufrir las consecuencias de un hecho que le es imputable y que causa un daño."

Después de su concepto, la autora se refiere a otros autores que también tratan el tema y luego alude a la responsabilidad en el terreno del derecho civil y del penal, para terminar hablando de la responsabilidad en materia fiscal.

Me parece que los autores a que se refiere Margarita Lomelí Cerezo, y ella misma, lo hacen atingentemente, pero para ser más preciso al respecto y con el propósito de generalizar, prefiero decir que la responsabilidad es la obligación que tienen ciertas entidades de hacer frente a las consecuencias de una circunstancia o conducta debidamente tipificada por la ley, que les es atribuible.

Este concepto tiene la particularidad de que se ajusta tanto al campo del derecho penal como al de cualquiera otro, y en este estudio considero prudente buscar mayor amplitud de criterio. Por otra parte, este concepto no necesariamente hace referencia a actos, o sea que no implica voluntad de parte del responsable para lo que sea; puede tratarse de una situación que la ley prevea; esto último es frecuente; recuérdese, por ejemplo, el caso en que un dueño de un animal debe pagar los destrozos que dicha bestia cause en un sembradío ajeno, o el del padre que debe responder por la conducta de su hijo incapaz. Esta circunstancia siempre ha sido observada por el derecho; en el derecho romano encontramos que el pater familias era responsable de la conducta de sus esclavos y de otros alieni juris.

En la materia fiscal la responsabilidad no sólo es de pagar contribuciones, sino de cumplir otras obligaciones que la ley impone, como la de llevar una contabilidad ajustada a las leyes de la materia; en caso de determinación presuntiva, la de colaborar con el fisco para proporcionar elementos, aunque no sea sujeto pasivo; en otros casos, la de retener y enterar contribuciones de terceros, etcétera; es decir, implica obligaciones de las genéricamente calificadas de civiles, pero también otras calificadas de penales.

Con el propósito de establecer la diferencia entre los dos tipos de responsabilidades aludidas se transcriben a continuación otros párrafos de la misma Margarita Lomelí Cerezo, que indica: Las diferencias principales entre la responsabilidad civil y la responsabilidad penal son las siguientes:

1. En el Derecho Civil no hay pena o sanción represiva, sino únicamente la reparación del daño, que comprende el restablecimiento de la situación anterior a aquél, o la indemnización por daños y perjuicios. En cambio, en el derecho penal, no sólo hay obligación de reparar el daño, sino que el delincuente debe sufrir la pena, que es la principal consecuencia del delito.

2. En el Derecho Civil, para que exista responsabilidad no se requiere dolo o culpa, y ni siquiera debe haber en todos los casos la violación de una norma legal, puesto que se admite la responsabilidad objetiva, en la que los hechos en sí mismos son lícitos. Por el contrario, en el derecho penal sólo se establece la responsabilidad cuando se ha violado la norma y existe dolo o culpa, es decir, intención delictuosa, o bien imprudencia, negligencia o descuido del sujeto activo del delito.

3. En la responsabilidad penal el daño que el derecho toma en cuenta como principal es el causado a la sociedad, por el ataque a bienes jurídicos que se estiman fundamentales para la convivencia social, y considera en segundo término el daño sufrido por la víctima. En la responsabilidad civil, el daño lo resiente directamente el individuo, y sólo en forma indirecta la sociedad, por ser aquél, parte de la colectividad.

4. La responsabilidad en el campo penal es siempre y exclusivamente personal, en tanto que la responsabilidad civil puede recaer sobre terceros no imputables, como ascendientes, tutores, patrones, representantes, etcétera. Esta ha sido considerada por algunos autores la diferencia esencial o más saliente, entre la responsabilidad civil y la responsabilidad penal.

RESPONSABLES FISCALES

Pero, ¿quiénes son los responsables fiscales?

Debe entenderse por responsable fiscal toda entidad a la que la ley señala una obligación.

Esta obligación puede ser de variada índole; de ahí que los responsables fiscales también son de diversa índole; algunos serán sujetos pasivos, otros serán entidades que se coloquen en la circunstancia que la ley prevea, sin que su responsabilidad sea de un sujeto pasivo.

También de lo dicho se sigue que no es necesario que exista la personalidad para que haya responsabilidad en esta materia; más de una vez nos encontraremos que es suficiente la presencia de un patrimonio afectación para que la responsabilidad se impute al mismo.

Aquí la imputación tiene el sentido de integración al patrimonio y no de adjudicación a una persona.

Para lo anterior, es necesario que se defina el patrimonio en el sentido que debe dársele en la materia fiscal. En nuestra materia es de interés que se defina el patrimonio como conjunto de bienes y obligaciones organizados recíprocamente para un fin determinado.

LA CAPACIDAD EN MATERIA FISCAL

También, íntimamente ligado con el estudio de la responsabilidad en nuestra materia, se encuentra el de la capacidad necesaria para ser responsable fiscal y aún para ser sujeto pasivo de contribuciones.

Es conocido de todos los estudiosos del Derecho Fiscal que la capacidad necesaria para ser sujeto pasivo del impuesto es la "tributaria" que, como apunta Mario Pugliese, es una circunstancia derivada de la realización del hecho generador.

Mucho se discute acerca de este tópico; pero tomando en cuenta nuestro derecho y, a pesar de las reiteradas declaraciones iniciales de nuestras leyes fiscales (Código Fiscal de la Federación, Ley del Impuesto sobre la Renta, Ley del Impuesto al Activo, etcétera), nos encontramos que no es necesario ser persona física o moral para ser sujeto pasivo del impuesto, pues se acepta como tal

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