Tratamiento Fiscal De La Asociacion En Aportacion

TRATAMIENTO FISCAL DE LA ASOCIACIÓN EN PARTICIPACIÓN

En los últimos años se han publicado diversas disposiciones tendientes a regular el tratamiento fiscal de la Asociación en Participación (en lo sucesivo A en P), con el propósito principal de evitar la utilización de esta figura jurídica en el diseño de estrategias fiscales de ciertas operaciones de negocios.

Como se observará, la intención ha sido el darle a la A en P las mismas obligaciones y requisitos que los de las Personas Morales del Título II de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR).

El presente tiene el objetivo de dar a conocer al detalle todas las particularidades fiscales de la A en P, para ayudar al adecuado cumplimiento de sus obligaciones.

Aspectos Legales Relacionados

Ley General de Sociedades Mercantiles (LGSM)

La Asociación en Participación es una figura mercantil, regulada por la Ley General de Sociedades Mercantiles (LGSM). Esta Ley, en su capítulo XIII —Artículos 250 a 259—, contempla a la Asociación en Participación bajo el siguiente esquema jurídico:

La Asociación en Participación es un contrato por el cual una persona concede a otras que le aportan bienes o servicios, una participación en las utilidades y en las pérdidas de una negociación mercantil o de una o varias operaciones de comercio.

La Asociación en Participación no tiene personalidad jurídica ni razón o denominación, situación que contradice la legislación fiscal, como veremos más adelante.

El contrato de Asociación en Participación debe constar por escrito y no estará sujeto a registro.

En los contratos de Asociación en Participación se fijarán los términos, proporciones de interés y demás condiciones en que deban realizarse.

El asociante obra en nombre propio y no habrá relación jurídica entre los terceros y los asociados.

Respecto a terceros, los bienes pertenecen en propiedad al asociante, a no ser que por la naturaleza de la aportación fuere necesaria alguna otra formalidad, o que se estipule lo contrario y se inscriba la cláusula relativa en el Registro Público de Comercio del lugar donde el asociante ejerce el comercio. Aun cuando la estipulación no haya sido registrada, surtirá sus efectos si se prueba que el tercero tenía o debía tener conocimiento de ella.

Salvo pacto en contrario, para la distribución de las utilidades y de las pérdidas, se observará lo dispuesto en el Artículo 16 de la propia LGSM. Las pérdidas que correspondan a los asociados no podrán ser superiores al valor de su aportación.

Las A en P funcionan, se disuelven y liquidan, a falta de estipulaciones especiales, por las reglas establecidas para las sociedades en nombre colectivo.

Ordenamientos Fiscales Relacionados

Código Fiscal de la Federación (CFF)

El CFF establece en su Artículo 17-B que:

Para los efectos de las disposiciones fiscales, se entenderá por Asociación en Participación al conjunto de personas que realicen actividades empresariales con motivo de la celebración de un convenio y siempre que las mismas, por disposición legal o del propio convenio, participen de las utilidades o de las pérdidas derivadas de dicha actividad. La Asociación en Participación tendrá personalidad jurídica para efectos del derecho fiscal cuando en el país realice actividades empresariales, cuando el convenio se celebre conforme a las leyes mexicanas o cuando se de alguno de los supuestos establecidos en el Artículo Noveno de este Código. En los supuestos mencionados se considera a la Asociación en Participación residente en México.

Es destacable que la legislación fiscal se contradice con la LGSM, ya que mientras ésta define perfectamente la inexistencia de una personalidad jurídica de la A en P, el CFF sí establece esta personalidad —por lo menos para efectos fiscales.

Igualmente se dispone en el CFF que la A en P estará obligada a cumplir con las mismas obligaciones fiscales, en los términos y bajo las mismas disposiciones, establecidas para las Personas Morales en las leyes fiscales.

Para tales efectos, cuando dichas leyes hagan referencia a Persona Moral, se entenderá incluida a la Asociación en Participación considerada en los términos de este precepto.

La Asociación en Participación se identificará con una denominación o razón social, seguida de la leyenda A en P o, en su defecto, con el nombre del asociante, seguido de las siglas antes citadas. Asimismo, tendrán, en territorio nacional, el domicilio del asociante.

El asociante representará a la A en P y sus integrantes, en los medios de defensa que se interpongan en contra de las consecuencias fiscales derivadas de las actividades empresariales realizadas a través de dichas A en P (situación que se ajusta con los términos legales que regulan esta figura, ya que el asociante es quien legalmente realiza las operaciones con terceros, siendo las autoridades fiscales uno de estos).

Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR)

Definición de Personas Morales

El Artículo 8 de la LISR señala que:

Cuando en esta Ley se haga mención a Persona Moral, se entienden comprendidas, entre otras:

• Las sociedades mercantiles.

• Los organismos descentralizados que realicen preponderantemente actividades empresariales.

• Las instituciones de crédito.

• Las sociedades y asociaciones civiles.

• La Asociación en Participación cuando a través de ella se realicen actividades empresariales en México.

Como ya se ha mencionado, para efectos fiscales la A en P está considerada dentro de la lista de Personas Morales —cuando se realicen actividades empresariales a través de esta figura-.

En este sentido, la A en P debe cumplir con todas las obligaciones establecidas en el Título II que regula el Régimen General de las Personas Morales.

Pagos provisionales de ISR

Las A en P deberán realizar pagos provisionales de ISR aplicando las mismas disposiciones que para las Personas Morales. A continuación se mencionan las principales:

Se tiene la obligación de hacer pagos provisionales mensuales a cuenta del impuesto del ejercicio, a más tardar el día 17 del mes siguiente al que corresponda el pago —como toda Persona Moral, por el ejercicio de inicio de operaciones no se tiene obligación de hacer pagos provisionales.

Utilidad fiscal para pagos provisionales

Se determinará la utilidad fiscal para el pago provisional multiplicando el coeficiente de utilidad que corresponda, por los ingresos nominales correspondientes al periodo comprendido desde el inicio del ejercicio y hasta el último día del mes al que se refiere el pago y, en su caso, se le restarán las pérdidas fiscales de ejercicios anteriores pendiente de disminuir —actualizadas.

Los pagos provisionales serán las cantidades que resulten de aplicar la tasa establecida en el Artículo 10 de la LISR (28% para 2012), sobre la utilidad fiscal que se determine en los términos del párrafo anterior, pudiendo acreditarse contra el impuesto a pagar los pagos provisionales del mismo ejercicio efectuados con anterioridad. También podrá acreditarse contra dichos pagos provisionales la retención que se le hubiera efectuado al contribuyente en el periodo por instituciones de crédito.

Coeficiente de utilidad (CU)

Se calculará el CU correspondiente al último ejercicio de doce meses por el que se hubiera o debió haberse presentado declaración. Para este efecto, se adicionará la utilidad fiscal o reducirá la pérdida fiscal del ejercicio por el que se calcule el coeficiente, según sea el caso, con el importe de la deducción inmediata de inversiones. El resultado se dividirá entre los ingresos nominales del mismo ejercicio.

Cuando en el último ejercicio de doce meses no resulte coeficiente de utilidad conforme a lo dispuesto en el párrafo anterior, se aplicará el correspondiente al último ejercicio de doce meses por el que se tenga dicho coeficiente, sin que ese ejercicio sea anterior en más de cinco años a aquél por el que se deban efectuar los pagos provisionales.

Impuesto anual a cargo de las Personas Morales

Las A en P deberán calcular el ISR, aplicando al resultado fiscal obtenido en el ejercicio la tasa del 28% (para el ejercicio de 2012).

Determinación del Resultado Fiscal

La base para el pago del ISR anual de las A en P se calculará de la siguiente forma:

• Se obtendrá la utilidad fiscal disminuyendo de la totalidad de los ingresos acumulables obtenidos en el ejercicio, las deducciones autorizadas por la LISR.

• A la utilidad fiscal del ejercicio se le disminuirán, en su caso, las pérdidas fiscales pendientes de aplicar de ejercicios anteriores —actualizadas.

Pérdidas Fiscales pendientes de amortizar

La A en P, al igual que las demás Personas Morales, podrá amortizar, en su caso, el monto de las pérdidas fiscales que generen en su operación, contra las utilidades futuras generadas por la misma.

Ajuste anual por inflación

Al ser considerada una Persona Moral, la A en P tiene la obligación de calcular el ajuste anual por inflación, al cierre de cada ejercicio, de conformidad con lo siguiente:

1. Determinarán el saldo promedio anual de sus deudas y el saldo promedio anual de sus créditos.

El saldo promedio anual de los créditos o deudas será la suma de los saldos al último día de cada uno de los meses del ejercicio, dividida entre el número de meses del ejercicio, sin incluir en el saldo del último día de cada mes los intereses que se devenguen en el

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