EL PROCEDIMIENTO CONTENCIOSO TRIBUTARIO EN LA LEGISLACIÓN PERUANA

martes 1 de enero de 2008

EL PROCEDIMIENTO CONTENCIOSO TRIBUTARIO EN LA LEGISLACIÓN PERUANA

EL PROCEDIMIENTO CONTENCIOSO TRIBUTARIO EN LA LEGISLACIÓN PERUANA

Ponencia ante la Asamblea de la Asociación Iberoamericana de Tribunales Fiscales y Administrativos FRANCISCO J. INDACOCHEAPresidente del Tribunal Fiscal del PerúBuenos Aires, setiembre de 1998

Sumario: 1. Naturaleza y especificidad del Contencioso Tributario. 2. Los Organos de Resolución. 3. El Procedimiento Contencioso Tributario. 4. Regulación del Procedimiento. 5. La Reclamación. 6. La Apelación. 7. El recurso de Queja. 8. La Demanda Contencioso Administrativo. 9. Otras Vías Judiciales disponibles.

1. Naturaleza y especificidad del contencioso tributario.

El procedimiento tributario responde a determinadas exigencia y a ciertas características que lo singularizan. Por consiguiente, para fines de su individualización es conveniente someterlo a un análisis comparativo.

Entre ellos puedo empezar con el proceso civil e inmediatamente aparece una primera distinción en la comprobación de que la situación de hecho que origina la controversia surge de un acto del que es ajeno una de las partes, mientras que en el proceso civil, por regla general, el hecho que constituye la base de la contienda es común a las partes involucradas. Por el contrario, el proceso tributario y el penal encuentran parecido porque, como explica Berliri(1), el contribuyente en el primero y el inculpado en el segundo, tienen interés en impedir a la otra parte (la Administración y el Ministerio Público) el conocimiento de los hechos que originarían la aplicación del impuesto o de la pena, respectivamente. Por esta razón, el procedimiento tributario y el proceso penal presentan coincidencias, particularmente en que ambos requieren primero de una fase investigativa o inquisitiva, previa a otra de naturaleza cognitiva, de donde se podría deducir la necesidad, en los dos procesos, de asignar cada una de las etapas a organismos diferentes.

Otra característica del procedimiento tributario está relacionada con la importancia de la controversia y sus consecuencias futuras para el deudor. En muchos casos la naturaleza del contencioso es independiente de la cuantía discutida. Así, una sentencia simple que declare la inaplicabilidad de una exoneración al impuesto al valor agregado puede tener consecuencias determinantes para la continuidad de la actividad económica del contribuyente e, incluso, originar la necesidad de abandonarla, por la cantidad de transacciones que quedarían afectas.

Una peculiaridad que contribuye a descubrir la especificidad del procedimiento tributario es el hecho que, para el contribuyente las contiendas con el fisco son incidentes casi cotidianos, ocurren frecuentemente, en tanto que un litigio civil o incluso no penal constituye generalmente un episodio excepcional y con motivaciones no siempre económicas. Esta circunstancia, en opinión de Berliri(2), origina que el costo del proceso tributario adquiera una gran importancia. En la controversia con el fisco, como el interés está focalizado en el tributo, puede afirmarse que en la medida que dicho costo, real o estimado, exceda la apreciación de la deuda, desaparecerá el interés en reclamar. Esto, a su vez, pone de manifiesto la necesidad de que el proceso tributario sea lo más rápido y económico posible.

La tutela jurídica impositiva es también un elemento principal que está en la base del procedimiento contencioso tributario. Si pensamos en la jurisdicción administrativa como un estado superior del procedimiento administrativo en tanto que implica una función quasi jurisdiccional al someterse la controversia ante un tercero imparcial, o en otros términos, si consideramos que se refiere a la posibilidad que tiene el contribuyente de impugnar el acto administrativo ante un tribunal independiente, estaremos de acuerdo en afirmar que uno de sus objetivos es proteger al particular contra medidas antijurídicas de la Administración Fiscal.

Kruse(3) señala que dicha protección puede garantizarse de dos maneras: vinculando a la Administración lo mas apretadamente posible a la normatividad vigente, limitando así los márgenes de su capacidad discrecional y sujetándola a procedimientos reglados, por una parte y, por otra, estableciendo que la jurisdicción financiera sea ejercida por tribunales administrativos especiales e independientes de las autoridades administrativas. Dicha independencia comprende, a su vez, dos aspectos: uno objetivo, signado por la separación del organismo fiscal y por la autonomía funcional del Tribunal y otro de carácter personal que corresponde a los jueces y que complementa el anterior, según el cual, los magistrados que lo integran no puedan ser removidos excepto por causas tipificadas en la ley.

Por último, cabe discernir sobre un tema estrechamente vinculado al de la tutela impositiva. Me refiero al carácter del procedimiento que se ventila en la instancia del Tribunal Fiscal, aspecto en el que, sin embargo, se registran discrepancias, en el sentido de determinar si se trata de un Tribunal de anulación o de plena jurisdicción.

Como todos sabemos, en el procedimiento de anulación el juicio es simple, su impulso es de oficio y en él, la parte demandada (la Administración) tiene una intervención limitada. En cambio, en el contenciosos de plena jurisdicción están presentes todas las etapas y diligencias propias de un proceso judicial, con acciones del demandante y de la Administración Tributaria, con ofrecimiento y actuación de pruebas, etc.

En el Perú los tribunales administrativos nacieron debido a la necesidad de contar con órganos de resolución especializados e independientes que sustituyan a los jueces comunes en las controversias entre Administración y los ciudadanos. Respondieron mas a las particularidades de las materias involucradas (tributación, minería, etc.) que a la voluntad de establecer un fuero contencioso privativo al estilo del Consejo de Estado Francés, porque el contribuyente puede acudir al fuero común para impugnar la sentencia administrativa, toda vez que dicha facultad está en la esencia del sistema de control judicial adoptado por la ley peruana.

Además, si bien en su fase judicial se desarrollan algunas diligencias adicionales y la ley permite a la Administración defender los intereses relacionados con los tributos que administra(4), la actuación de pruebas es limitada y la sentencia, tanto en la fase administrativa como en la judicial, no contiene una condena para la autoridad demandada, circunscribiéndose a confirmar o revocar la resolución administrativa o a declarar su nulidad por vicios procesales, salvo en los casos en que se ordena al fisco la devolución de impuestos pagados en exceso o indebidamente.

Se aprecia entonces que el procedimiento contencioso tributario en el Perú se asemeja más al juicio de anulación que al de plena jurisdicción, aunque contiene algunos elementos de este último.

2. Los órganos de resolución.

2.1. La Administración Tributaria

En primer lugar, permítanme mencionar sumariamente las distintas instituciones que conforman en el Perú "la Administración Tributaria", que en sentido amplio puede definirse como el o los organismos del Estado encargados de administrar tributos con facultades de recaudación y fiscalización. En el Perú existen diversas organizaciones estatales que se incluyen en este marco conceptual, de acuerdo al sector donde se ubican y al destino de los gravámenes que administran. De este modo tenemos a las administraciones que pertenecen al Gobierno Central:

a) La Superintendencia Nacional de Administración Tributaria (Sunat) que se encarga del Impuesto a la Renta y de los que afectan al consumo (el Impuesto General a las Ventas que es un impuesto al valor agregado y el Impuesto Selectivo al Consumo) y,

b) La Superintendencia Nacional de Aduanas (Aduanas) que administra los tributos sobre la internación de mercancías al país, también llamados derechos de importación o aranceles.

En segundo término, hay que mencionar a las administraciones municipales o gobiernos locales, conformados por los municipios provinciales y los distritales que son políticamente autónomos, aunque procesalmente los segundos están sometidos a jerarquía respecto a los primeros. Todos ellos (en el Perú hay 193 municipios provinciales y 1807 municipios distritales) administran los llamados tributos municipales que comprenden impuestos que gravan la transferencia de inmuebles, el valor del patrimonio inmobiliario y vehicular y las tasas de servicios públicos.

También existen otros órganos encargados de administrar diversos tributos o contribuciones con destinos específicos, tales como el Instituto Peruano de Seguridad Social (IPSS) que recauda y administra las aportaciones obligatorias de los asegurados y empleadores, el Servicio Nacional de Adiestramiento Industrial (Senati) que administra una contribución que pagan las empresas del sector manufacturero y el Servicio Nacional de Capacitación de la Industria de la Construcción (Sencico) encargado de administrar una contribución especializada que abonan las compañías de dicho sector.

Las entidades anteriormente señaladas, tienen la condición de administraciones tributarias con las facultades que tal atribución implica. Si bien en el Perú, a partir de la reforma tributaria iniciada en 1991, se ha reducido el número de tributos que existían, todavía subsiste el problema que significa tener administraciones tributarias dispersas y algunas que, además de tener esa condición, cuentan con la facultad constitucional de crear tributos, como sucede con el caso de los gobiernos locales (municipalidades)(5),

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